II - Conceitos Fundamentais sobre Custos
2.1 – Conceito de custo, objectos de custos e afectação de custos
2.2 – A multiplicidade das noções de custos e terminologia adoptada
2.2.1 – Custo Primário ou primo
2.2.2 – Custo Industrial ou Custo de produção
2.2.3 – Custo Complexivo ou preço de custo
2.2.4 – Custo económico-técnico ou preço de venda normal
2.3 – Classificação dos custos e principais objectivos
2.3.1 – Custos Directos e custos indirectos
2.3.2 – Custos variáveis e custos fixos
2.3.3 – Custos totais e custos unitários
2.3.4 – Custos reais e custos teóricos
2.3.5 – Custos relevantes/irrelevantes para a decisão
2.3.6 – Custos evitáveis, custos irreversíveis e custos de oportunidade
2.3.7 – Os custos e a decisão, o planeamento e o controlo
2.3.8 – Custos do período e custos do produto
II - Conceitos Fundamentais sobre Custos
Recentemente, com a entrada em vigor do SNC, ao significado que vinha sendo atribuído o termo custo sofreu alterações assim como o termo gasto. Então, antes de avançar convém distinguir a diferença entre os termos durante os períodos de vigência do POC e do SNC.
Começando pelo POC, ao termo custo era aplicada a definição da Estrutura Conceptual do IASB que custos como sendo diminuições nos benefícios económicos durante o período contabilístico na forma de exfluxos ou deperecimentos de activos ou na incorrência de passivos que resultem em diminuições do capital próprio, que não sejam as relacionadas com distribuições aos participantes no capital próprio.
Actualmente, o termo custo tem outro significado passando o termo gasto a substitui-lo.
Assim, a Estrutura Conceptual do SNC define que os Gastos são diminuições nos benefícios económicos durante o período contabilístico na forma de exfluxos ou deperecimentos de activos ou na incorrência de passivos que resultem em diminuições do capital próprio, que não sejam as relacionadas com distribuições aos participantes no capital próprio.
A definição de gastos engloba perdas assim como aqueles gastos que resultem do decurso das actividades correntes (ou ordinárias) da entidade. Os gastos que resultem do decurso das actividades ordinárias da entidade incluem, por exemplo, o custo das vendas, os salários e as depreciações. Tomam geralmente a forma de um exfluxo ou deperecimento de activos tais como dinheiro e seus equivalentes, existências e activos fixos tangíveis.
As perdas representam outros itens que satisfaçam a definição de gastos e podem, ou não, surgir no decurso das actividades ordinárias da entidade. As perdas representam diminuições em benefícios económicos e como tal não são na sua natureza diferentes de outros gastos. Daqui que não sejam vistas como um elemento separado nesta Estrutura Conceptual.
As perdas incluem, por exemplo, as que resultam de desastres como os incêndios e as inundações bem como as que provêm da alienação de activos não correntes. A definição de gastos também inclui perdas não realizadas como, por exemplo, as provenientes dos efeitos do aumento da taxa de câmbio de uma moeda estrangeira respeitante a empréstimos obtidos de uma entidade nessa moeda. Quando as perdas forem reconhecidas na demonstração dos resultados, elas são geralmente mostradas separadamente porque o conhecimento das mesmas é útil para finalidades de tomar decisões económicas. As perdas são muitas vezes relatadas líquidas de rendimentos relacionados.
O custo passou então a ser o valor de reconhecimento dos Activos.
IAS 16 - Um item do activo fixo tangível que seja classificado para reconhecimento como um activo deve ser mensurado pelo seu custo.
Assim, no que diz respeito à terminologia da Contabilidade de Gestão entendo que o termo custo se deve manter pois, o resultado da produção é um activo e o seu reconhecimento depende do custo dos factores afectos à mesma.
A produção apenas deixará de ser activo no momento de sua venda.
2.1 – Conceito de custo, objectos de custos e afectação de custos
Financeiramente já vimos o que é o custo. Agora importa saber o significado económico do mesmo.
Então, o custo pode ser definido como sendo qualquer recurso sacrificado ou decidido para atingir um objecto específico. Para orientar as suas decisões, os gestores necessitam de dados sobre determinada actividade. Querem o custo de qualquer actividade ou produto ou centro de responsabilidades para o qual se deseja uma medida separada de custos que constitui o objecto dos custos.
A afectação dos custos resume-se repartição criteriosa dos custos pelos seus objectos.
2.2 – A multiplicidade das noções de custos e terminologia adoptada
Antes de partir para as diferentes noções de custo é fundamental expor as principais componentes dos custos.
Assim:
1. Matérias-Primas – são todas as matérias ou materiais consumidos na fabricação que, após as operações de transformação características do regime de fabrico da empresa, dão origem a produtos terminados.
2. Matérias subsidiárias - que se destinam a apenas auxiliar no processo produtivo mas não integram os produtos terminados.
3. Mão-de-Obra Directa – Constituída pelas remunerações e encargos do pessoal directamente afecto à produção ou sector fabril.
4. Encargos Gerais de Fabrico – Abrangem todos os gastos da produção mas de tal modo genéricos que não poderão ser directamente imputados à Produção.
5. Custos de Transformação – Somatório da mão-de-obra directa e dos Encargos Gerais de Fabrico.
6. Encargos Comerciais ou Custos não Industriais – Somatório dos custos de distribuição, custos administrativos, custos financeiros…
7. Encargos Figurativos – Representam a distribuição dos resultados esperados pelos detentores do capital.
2.2.1 – Custo Primário ou Primo
Resulta do somatório dos custos directamente imputáveis à produção. Assim, numa perspectiva de evolução histórica, começou-se por apurar os custos mais facilmente imputáveis e, ao mesmo tempo, os mais importantes também.
Então:
CP= MP + MOD
Trata-se, como é óbvio, dum custo incompleto e desactual. Actualmente o gasto com depereciações é muito mais relevante que no período em que vigorava sobretudo a manufactura.
2.2.2 – Custo Industrial ou Custo de produção
É o custo da produção terminada. A valorização da produção entrada em armazém de produtos terminados num determinado período.
Assim, adicionando ao custo primo os encargos gerais de fabrico obtém-se o custo industrial. É o total dos custos industriais afectos à produção.
Então:
CI = CP + EGF;
Mas, CT = MOD + EGF
CI = MP + CT
2.2.3 – Custo Complexivo ou preço de custo
Obtém-se somando ao custo de produção os custos não industriais. É o custo mais completo pois engloba todos os custos. Tanto os industriais como os não-industriais. Deste modo, ao sector fabril, adicionam-se os custos de distribuição, custos administrativos e os custos financeiros afectos à actividade.
Ao somatório dos custos não industriais dá-se o nome de encargos comerciais.
Então:
PC = CI + EC
Este valor, preço de custo, deverá ser o valor mínimo de venda pois é este que garante que a empresa não tenha prejuízo.
2.2.4 – Custo económico-técnico ou preço de venda normal
O investimento numa entidade pressupõe a intenção de remuneração do investimento ou do capital. Assim, o custo económico-técnico faz acrescer ao preço de custo ou custo complexivo os encargos figurativos. Os encargos figurativos poderão ser considerados como o lucro que a empresa espera gerar por forma de, através de distribuição de dividendos, remunerar os investidores de acordo com as suas expectativas.
Então:
CET = CC + EF
As margens derivam da diferença entre os preços de venda e um custo qualquer.
Os resultados resultam da comparação entre os preços de venda e os preços de custo.
Assim, o resultado Bruto é a diferença entre o preço de venda e o custo industrial.
Resultado Bruto = Pv-Ci
O lucro líquido será a diferença entre o Preço de venda e o custo complexivo.
Resultado liquido = Pv – PC
O Resultado Puro é o resultante da diferença entre o preço de venda e o custo económico-técnico.
Resultado Puro = Pv - CET
2.3 – Classificação dos custos e principais objectivos
2.3.1 – Custos Directos e custos indirectos
O que distingue os custos directos dos custos indirectos é a sua relação com o objecto dos custos.
Assim, os custos directos são os que de modo imediato e directo se identificam com o objecto do custo.
Os custos indirectos são os que, por serem comuns a vários objectos, de modo mediato são repartidos pelos diversos objectos. Assim, a repartição dos custos indirectos é feita através de coeficientes ou chaves de repartição.
2.3.2 – Custos variáveis e custos fixos
Os custos variáveis distinguem-se dos fixos em função da dependência do volume de produção.
Isto é, os custos variáveis dependem da quantidade produzida enquanto que os custos fixos se mantêm inalterados independente do volume de produção.
Assim, e dependendo de quebras no consumo ou defeituosos, academicamente admitimos que:
a) Os Custos variáveis variam em proporcionalidade directa com o volume de produção. Assim, os custos variáveis totais são lineares e os unitários constantes;
b) Os Custos Fixos, para um certo volume de produção prevista, mantêm-se constantes independentemente de a capacidade instalada ser ou não totalmente aproveitada.
Estes conceitos aplicam-se num período de tempo ou ciclo produtivo relativamente curto pois, a longo prazo, com a variação da capacidade instalada, variação do custo de mão-de-obra, e de outros factores, todos os custos se tornam variáveis.
2.3.3 – Custos totais e custos unitários
Custo total é o conjunto de custos (fixos, variáveis) a ser imputado a uma actividade ou conjunto de actividades, dadas as quantidades de factores de produção utilizados.
Obtém-se: KT = KV + KF
Custo unitário é o conjunto de custos (fixos, variáveis) a ser imputados a uma actividade por cada unidade de factor de produção utilizada ou de produto produzido.
Obtém-se: kT = kV + kF ou kt =
2.3.4 – Custos reais e custos teóricos
Para apuramento destes custos o factor determinante é o período em que os mesmos são determinados
Os Custos Reais ou ex post são determinados à posteriori, isto é, depois de terminado o ciclo produtivo e com base em consumos e valores efectivos. Este custo só por si não serve de apoio a tomadas de decisão por não poder servir de referência à politica de produção seguida.
Contudo, a existir a determinação de custos a priori, os custos reais servem de comparação com a referência estabelecida então.
Os Custos Teóricos ou ex ante, também conhecidos por pré-estabelecidos ou orçamentados, são obtidos através de estimativas de consumos e encargos a incorrer durante o ciclo produtivo. Este ponto de referência permitirá o planeamento, o controlo e a responsabilização pelo incumprimento do pré-estabelecido.
2.3.5 – Custos relevantes/irrelevantes para a decisão
Neste tipo de custos esta em causa a relevância para tomar a decisão de produzir ou não. Ao responsável pelo centro de responsabilidade interessa actuar através dos custos que controla e, cuja decisão de produzir ou não, sejam relevantes para a decisão a tomar. Normalmente os custos variáveis são os mais facilmente controláveis e os que afectam a decisão. Os que não afectam a decisão são irrelevantes.
Se o responsável se deparar com uma possibilidade de produzir, e ainda não ter esgotado a capacidade instalada nem tiver alternativa viável, apenas entrará em conta com os custos variáveis para decidir produzir ou não.
Assim, defino custos relevantes como sendo os custos que influenciam para uma tomada de decisão. Os outros são irrelevantes.
Por outro lado, os custos relevantes são os que podem ser alterados em função duma decisão.
2.3.6 – Custos evitáveis, custos irreversíveis e custos de oportunidade
Os custos evitáveis são os custos que não seriam suportados caso diferente decisão fosse tomada.
Os custos irreversíveis são o resultado duma decisão passada e que já não pode ser revertida nem afectado por decisões alternativas.
O Custo de Oportunidade traduz-se na renúncia duma oportunidade, ou seja, ao optar-se por uma alternativa em relação a outra existe um volume de resultados que se deixa de obter em relação à opção tomada. Assim, o custo de oportunidade pode ser classificado como a medida do valor dos proveitos que se poderiam obter se se escolhesse uma aplicação alternativa. (Caiado)
2.3.7 – Os custos e a decisão, o planeamento e o controlo
Para um certo nível de actividade existirá um nível de custos a definir. Este nível de custos aumenta com o nível de actividade da empresa. Preparar uma entidade para um certo nível de actividade pressupõe um investimento inicial em conformidade. Quando se tem como objectivo um volume de actividade são estabelecidos os custos fixos a médio e longo prazo.
Determinados os custos fixos serão igualmente determinados os custos variáveis e, evidentemente, os preços de venda mínimos por cada produto ou serviço em face do volume de actividade previamente definido.
Estabelecidos os custos teóricos (orçamentados) e iniciada a actividade da entidade, começam a surgir os dados históricos, ou seja, os custos reais da actividade. É a partir deste momento que começa a ser possível comparar os resultados efectivos com o planeamento inicial.
O objectivo do controlo de gestão é estimular, responsabilizar, gerir com rigor e êxito. É também entendido o esforço permanente realizado pelos principais responsáveis da empresa para atingir os objectivos fixados. (Hugues Jordan).
O Planeamento centra-se no futuro. É o processo através do qual a gestão de topo, idealmente com a colaboração dos gestores dos outros níveis, define os propósitos globais da organização, a missão, os objectivos estratégicos e a forma de os alcançar. O resultado da função planeamento é um Plano Estratégico.
Um plano pode caracterizar-se como sendo o modo como um conjunto de processos e recursos serão coordenados, articulados e alocados para se atingir determinado objectivo.
Para atingirem os objectivos, as empresas formulam e implementam estratégias, que desdobram em planos (o que fazer e como) que se traduzem em políticas, que dão origem a determinações mais pormenorizadas, regras e procedimentos, que se cumprem por meio de actos e acções levados a cabo nos diferentes níveis e locais pelas pessoas e que resultam em produto, serviços ou resultados. (Prof. Luís Abrantes)
Para efeitos de decisão convém evidenciar os conceitos de custo marginal e de custo diferencial.
Assim, o custo marginal é o acréscimo do custo (variável) total induzido pela produção de uma unidade adicional. (Prof. Antónia Saraiva)
Já o custo diferencial é a diferença de custos referentes as duas alternativas (a manutenção da situação – referência – e a alteração da situação objecto de análise). (Caiado)
2.3.8 – Custos do período e custos do produto
Tendo em conta a normalização contabilística poderia invocar desde logo o Principio contabilístico da especialização e os critérios de valorimetria.
O principio da especialização refere que os proveitos e os custos são reconhecidos quando obtidos ou incorridos devendo incluir-se nas demonstrações financeiras dos períodos a que respeitam.
As existências reflectem-se, em termos de balanço, como sendo um activo e são valorizadas ao custo de aquisição ou ao custo de produção.
Considera-se como custo de produção de um bem a soma dos custos das matérias- primas e outros materiais directos consumidos, da mão-de-obra directa, dos custos industriais variáveis e dos custos industriais fixos necessariamente suportados para o produzir e colocar no estado em que se encontra e no local de armazenagem.
Os custos industriais fixos poderão ser imputados ao custo de produção, tendo em conta a capacidade normal dos meios de produção.
Os custos de distribuição, de administração geral e os financeiros não são incorporáveis no custo de produção.
Assim, pode-se constatar a normalização no sentido de separar os custos do período do custo da produção.
Os custos da produção terminada constituem um activo e apenas serão um custo no momento em que a produção armazenada seja vendida. No momento da venda, os custos da produção terminada, que constituem um activo, passam a denominar-se por custo da produção vendida e apenas afectam os resultados nesse momento.
Os custos da produção são então os custos incorporados na produção.
Os custos do período representam os custos não incorporados na produção. Os também denominados custos não industriais.
Enquanto os custos da produção, antes de afectar os resultados do período, são relevados como activos e apenas depois da venda afectam os resultados, os custos do período nunca chegam a contribuir para a formação de activo e afectam directamente os resultados do período.
II - Conceitos Fundamentais sobre Custos
2.1 – Conceito de custo, objectos de custos e afectação de custos
2.2 – A multiplicidade das noções de custos e terminologia adoptada
2.2.1 – Custo Primário ou primo
2.2.2 – Custo Industrial ou Custo de produção
2.2.3 – Custo Complexivo ou preço de custo
2.2.4 – Custo económico-técnico ou preço de venda normal
2.3 – Classificação dos custos e principais objectivos
2.3.1 – Custos Directos e custos indirectos
2.3.2 – Custos variáveis e custos fixos
2.3.3 – Custos totais e custos unitários
2.3.4 – Custos reais e custos teóricos
2.3.5 – Custos relevantes/irrelevantes para a decisão
2.3.6 – Custos evitáveis, custos irreversíveis e custos de oportunidade
2.3.7 – Os custos e a decisão, o planeamento e o controlo
2.3.8 – Custos do período e custos do produto
